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企业所得税财税处理差异及调整 会计06（17） 王玉芹 [摘要]企业会计准则和所得税法是基于不同目的、规范不同对象、遵循不同原则分别制定的，因此，二者在资产与负债的计量标准、收入与费用的确认原则等方面存在差异。本文分析企业所得税会计、企业所得税法之间差异的表现及弊端，提出通过建立独立税务会计的措施对差异进行协调。 [关键词]会计准则 企业所得税法 差异 在经济领域中，会计和税收是两个不同的分支，而与此相关的企业会计准则和所得税法是基于不同目的、规范不同对象、遵循不同原则分别制定的，因此，二者在资产与负债的计量标准、收入与费用的确认原则等诸多方面存在着一定的分歧，使得会计与税法在一定时期计算的计税基础存在差异，而导致各自确认的所得税费用不同，进行纳税调整的工作复杂，增加征、纳税成本。随着经济市场化和国际化日益加强、会计改革的不断深化，我国的会计准则与税法之间的差异日渐明显。 一、企业所得税会计、所得税法差异的表现 （一）收入确认差异的表现 1、收入的确认的差异 会计准则规定商品销售收入的确认必须同时满足四个条件：企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出商品实施控制；收入的金额能够可靠地计量；相关的经济利益能够流入企业；相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。而税法上未做出明确的规定。 在采用分期收款方式销售商品，会计与税法在处理上有很大差异。会计上要求，合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入的金额。应收的合同或协议价款与公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。其中，应收的合同或协议价款的公允价值，通常应按照其未来现金流量的现值或商品现销价格计算确定，但在税法中按照合同约定的收款日期确认收入的实现。 2、收入的口径的差异 会计收入是指企业对外销售商品或提供劳务而取得的收入；税法收入除企业对外销售商品或提供劳务取得的收入，还包括税法规定的视同销售行为确认的应税收入。税法规定企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，按规定确认收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。在上述视同销售交易中，除自产、委托加工以及购进货物用于成本模式计量的非货币资产交换、捐赠等外，其他交易的会计处理和税法处理不存在差异。 （二）费用扣除差异的表现 1、营业成本的差异 主要是源于产品生产成本和劳动成本中的按工资计提的职工福利费、工会经费和职工教育经费等项目。会计准则按实际发生额计列费用；税法上除另有规定者外，实际发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除；企业拨缴的工会经费，不超过职工工资总额2%内的，准予扣除；发生的职工教育经费支出，不超过职工工资总额2.5%以内的，准予据实扣除，超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 2、营业费用的差异 主要有广告费、佣金支出等项目。会计准则对这些项目按实际发生额列支，税法上或者明确规定不得扣除，或者按限定标准扣除。 企业每一纳税年度实际发生符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。保险企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%计算限额；人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10%计算限额。其他企业，按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的；企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的；企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的，不得直接扣除。企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费或冲减服务协议或合同金额等费用。 3、管理费用方面的差异 主要有业务招待费、社会保险费、公益性捐赠支出、技术开发费等项目。会计准则对这些项目均按实际发生额列支：税法上或者规定扣除限额，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不超过当年销售收入的5‰；企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分扣除，企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出，规定纳税人发生的技术开发费，加计50%扣除。 4、财务费用方面的差异 主要是指借款利息支出，会计准则一般按实际发生额全额记入损益，税法上通常只能按规定的标准限额扣