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农民专业合作社会计核算相关问题的探讨 　　【摘 要】 自2006年《农民专业合作社法》颁布至今，合作社的运营逐步规范，经济业务也逐渐多样化，合作社在增加农民收入中的作用日益凸显。《农民专业合作社财务会计制度》的实施规范了合作社的财务会计核算，但合作社会计制度中还存在一些值得商榷的问题。文章比较分析了农业资产核算、接受捐赠资金核算、盈余公积计提等方面存在的问题，并结合《农民专业合作社法》以及合作社经济业务实际情况提出了优化农民专业合作社会计核算的对策建议。 　　【关键词】 农民专业合作社； 会计制度； 农业资产 　　中图分类号：F233 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2016）02-0073-04 　　农民专业合作社是在农村家庭承包经营的基础上，同类农产品的生产经营者或者同类生产经营服务的提供者、利用者，自愿联合、民主管理的互助性经济组织。截至2012年年底，全国农民专业合作社总数63.41万个，实有成员4 436.0万个（户），平均每个合作社带动89户。①农民专业合作社在引导农民参与市场竞争、推进农业产业化进程、缓解小农户生产和大市场之间的矛盾方面发挥了积极的作用。 　　《农民专业合作社法》（2006）和《农民专业合作社财务会计制度（试行）》（2007）是保护合作社及其成员的合法权益，规范合作社经营管理及会计工作的基本依据。《农民专业合作社财务会计制度（试行）》依据《农民专业合作社法》，参照《村集体经济组织会计制度》、《企业会计准则》、《国际会计准则》制定而成，对农民专业合作社的会计核算、内部控制、信息披露作出了规范，但是《农民专业合作社财务会计制度（试行）》中部分内容的合理性有待商榷。 　　一、农民专业合作社会计核算中的问题 　　（一）农业资产核算中的问题 　　1.将农业资产核算割裂为两个部分 　　《农民专业合作社财务会计制度》借鉴《国际会计准则第41号――农业资产》（2001）对农业资产的分类方法，结合我国合作社的实际情况，将农业相关资产核算割裂为农业资产和农产品成本核算两个部分。其中，农业资产包括生物资产中的牲畜（禽）和林木资产，主要包括幼畜及育肥畜、产畜及役畜、经济林和非经济林木等；种植业成本核算则通过农产品成本核算进行规范，收获后农产品的核算通过存货核算进行规范。 　　《企业会计准则》（2006）主要是通过《企业会计准则――生物资产》（CAS5）来规范农业相关资产的核算。其中生物资产是指与农业生产相关的、有生命的动物或植物。农业具有广义的范畴，包括农林牧副渔等行业，农业生产活动主要针对的是有生命的生物资产而非对农产品的后续加工。 　　通过比较发现，《农民专业合作社财务会计制度》的农业资产和CAS5中生物资产规定的范围不同，这导致两制度后续会计核算上的差异，具体见表1。 　　通过表1可以看出两制度的区别主要表现在三个方面：一是对于种植业的成本核算，《农民专业合作社财务会计制度》将其列入“生产成本”，《企业会计准则》将其列入“消耗性生物资产”；二是对于奶牛、果树产出的牛奶及水果等农产品成本的核算，《农民专业合作社财务会计制度》规定计入“经营支出”，《企业会计准则》规定通过“生产成本――农业生产成本”核算，最终视是否为鲜活农产品、是否需要入库管理而分别计入“主营业务成本”和“产成品”；三是未对经济林与非经济林的范围进行规范。 　　相比于CAS5，《农民专业合作社财务会计制度》中对于具有相同特点的种植业和育肥畜的会计核算不统一。《农民专业合作社财务会计制度》中对于产役畜、经济林木资产在投产后的相关培育费用直接计入“经营支出”，使产出的农产品实务流转与价值流转相脱节，不利于实务资产管理。 　　2.产役畜、林木资产的资本化时点难以确定 　　《农民专业合作社财务会计制度》中规定幼畜及育肥畜的饲养费用、经济林木投产前的培植费用、非经济林木郁闭期间的培植费用按实际成本计入相关资产的成本；幼畜及育肥畜转换成产役畜后的饲养费、经济林木投产后的培植费用、非经济林木郁闭后的培植费用计入“经营支出”或“其他支出”。但该制度中并未对产役畜、林木资产停止资本化的时点进行明确的说明，这会影响到合作社当期盈余及资产价值的确定。 　　3.产役畜、经济林木资产折旧方法较为单一 　　《农民专业合作社会财务计制度》中规定产役畜及经济林木资产投产后，应将其成本扣除5%的预计净残值后，再在其正常生命周期内按直线法分期摊销。这一规定存在两个值得商榷的问题：一是对预计净残值率5%的规定过于死板。例如，牲畜禽资产中的奶牛净残值率可能会高于5%，经济林木资产中的果树其净产值率可能会低于5%。二是折旧核算方法较为单一。虽然制度中规定采用直线法在正常生命周期内进行摊销，但由于农业资产的工作量无法合理预计，因此实质上农业资产的