对增值税纳税义务发生时间规定的看法.PDF

对增值税纳税义务发生时间规定的看法 张晓华 【摘要】《营业税改征增值税试点实施办法》规定，增值税纳税义务发生时间为取得销售款项凭据的 当天，提供建筑服务采取预收款方式的，纳税义务发生时间为收到预收款当天。这一规定不仅给企业带 来了经营管理上的不便，还在一定时期内加大了企业的税收负担。因此，建议有关部门根据不同行业特 点修改增值税纳税义务发生时间的相关规定，完善增值税征收管理政策，降低企业实际税负。 【关键词】纳税义务发生时间；营改增；税负；影响 【中图分类号】F810.423 【文献标识码】A 【文章编号】1004-0994（2017）19-0059-4 增值税纳税义务发生时间的规定随着增值税的 同约定的结算期间完成工作量对应收入为1000万 变革发生了重要的变化。1993年发布的《增值税暂 元（不含增值税），三方（发包单位、建筑企业、工程监 行条例》对纳税义务发生时间的基本规定为：“销售 理）签字确认的工作量对应收入也是1000万元，则 货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取 建筑企业当月收款800万元（不含增值税），开具的 销售款项凭据的当天。”2008年修订后的《增值税暂 增值税发票票面金额也是800万元。那么，建筑企业 行条例》主要增加了“先开具发票的，为开具发票的 是应该结转会计收入1000万元还是800万元呢？若 当天”这一规定。2016年《营业税改征增值税试点实 确认1000万元收入，企业是否需要垫资纳税？若确 施办法》在前期规定的基础上，针对应税行为在基本 认800万元收入，企业是否有未按工作量实际完成 规定中增加“收讫销售款项，是指纳税人销售服务、 情况全面纳税的嫌疑？ 无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得 提供建筑服务如果不是采取预收款方式的，则 索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付 以合同约定付款的时间为纳税义务发生时间。本例 款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款 中合同约定工程进度款收款比例为完成工作量的 日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动 80%，那么到了约定付款日期，建筑企业应按照合同 产权属变更的当天”以及“纳税人提供建筑服务、租 约定以800万元的收入确定增值税纳税义务。 赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为 上述分析充分说明“完工进度”这一概念没有出 收到预收款的当天”的特殊规定。可见，增值税的征 现在增值税纳税义务发生时间的相关规定中，这与 收管理越来越朝着“发票控税”“纳税必要资金原则” 会计准则对建筑企业确认收入的时间的规定明显不 （征税环节应尽量设置在企业有现金流的环节）这两 同。结合财政部《关于印发〈增值税会计处理规定〉的 大方向发展。虽然这两种控税模式有利于税收利益 通知》（财会［2016］22号）中的相关规定，假设该项 最大化，但也给企业纳税造成了较为不利的影响，特 目适用一般计税方法，增值税税率为11%，则建筑企 别是“营改增”企业。 业在结算当期的会计处理为：借：应收账款888；贷： 一、增值税纳税义务发生时间导致税会差异增 工程结算800，应交税费——应交增值税（销项税 大——会计收入与销售额不统一 额）88。结算当期期末，会计处理按完工百分比法确 建筑企业通常按照会计准则的要求采用完工百 认收入1000万元，并结转相应成本。 分比法确认会计收入，但在实践中，建筑企业有一条 可见，增值税当期销售额800万元与会计确认 行业规定：建筑合同中一般约定工程进度款收款比 收入1000万元不一致，也不同步。对建筑企业而言 例为完成工作量的80%左右。即如果建筑企业在合 最大的税收风险在于纳税评估时出现异常，即增值 2017.19财会月刊·59·□ 税的销售额与会计报表中的收入严重不匹配，这将 务机关认为是为了推迟纳税义务而故意为之。 引起税务机关对建筑企业的重点检查。 例1反映的是