企业合并及合并报表讲义第2701讲　判断是否享有可变回报和是否拥有对被投资方的实质性权力_create.pdf

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第01讲判断是否享有可变回报和是否拥有对被投资方的实质性权力

一、本章概述

（一）内容提要

本章首先对合并报表的概念作了简述，继而对合并财务报表的编制范围作了较为详细地解析，最后对

合并报表的编制程序及合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表及合并所有者权益变动表作了完整

地基础案例。

（二）关键考点

1.合并范围的确认

2.合并资产负债表的编制方法

3.合并利润表的编制方法

4.合并现金流量表的编制方法

二、知识点精讲

知识点：合并财务报表的合并范围的界定★

一、合并报表范围的界定原则

合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。

控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能

力运用对被投资方的权力影响其回报金额。

【2018年多选题】下列各项中，满足控制条件的有（）。

A.拥有对被投资方的权力

B.通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报

C.有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额

D.参与被投资方的财务和生产经营决策

『正确答案』ABC

『答案解析』控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享

有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。选项D，不能确定是否满足达

到控制的条件。

二、控制的界定

（一）必备要素

1.因涉入被投资方而享有可变回报；

2.拥有对被投资方的权力，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。

（二）控制的界定方法

1.被投资方的设立目的和设计

当判断对被投资方的控制时，投资方应考虑被投资方的设立目的及设计，以明确哪些是相关活动、相

关活动的决策机制、谁拥有现时能力主导这些活动，以及谁从这些活动中获得可变回报。

控制通常通过表决权来实现，持股比例代表着表决比例，在重大决策需要过半表决通过的前提下，持

股过半即可完成控制。

如果在被投资方的设计中，表决权不是判断能否控制的决定性因素，被投资方的相关活动由其他合同

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安排规定的，则根据实质重于形式原则来判定控制的事实。

【基础案例】A企业为有限合伙企业，经营期限为3年。A企业将其资金全部用于对非关联

方B公司的一家全资子公司C公司增资，增资完成后，A企业持有C公司60％的股权及表决权，

B公司持有C公司40％的股权及表决权。根据协议，B公司将在3年后以固定价格回购A企业持

有的C公司股权。C公司是专门建造一个大型资产并用于租赁的项目公司，其建造期为5年：A

企业增资的时候，C公司的资产已经建造了2年。

『答案解析』被投资方的业务活动是用5年的时间建造一个大型资产，之后以租金的方式取

得回报。A企业增资的时候，C公司的资产建造已经开始，很可能许多与建造事项有关的重要事

项的决策已完成，当A企业的经营期限结束并将持有的C公司股份以固定价格出售给B公司时，

C公司刚刚完成建造活动，尚未开始产生回报。在这种情况下，A企业并不能主导C公司的相关

活动，而且A企业也无法通过参与C公司活动取得可变回报，A企业是通过B公司回购股权来收

回其投资成本并取得收益的。因此，即使A企业拥有半数以上的表决权，也不能控制被投资方C

公司。

2.判断通过涉入被投资方的活动享有的是否为可变回报

（1）可变回报的定义

可变回报是不固定的并可能随着被投资方业绩而变化的回报，可以仅是正回报，仅是负回报，或者同

时包括正回报和负回报。

（2）可变回报的形式

①股利、被投资方经济利益的其他分配（例如，被投资方发行的债务工具产生的利息）、投资方对被

投资方的投资的价值变动。

②因向被投资方的资产或负债提供服务而得到的报酬、因提供信用支持或流动性支持收取的费用或承

担的损失、被投资方清算时在其剩余净资产中所享有的权益、税务利益、因参与被投资方而获得的未来流

动性。

③其他利益持有方无法得到的回报。例如，投资方将自身资产与被投资方的资产整合以实现规模经济，

达到节约成本的目的；投资方通过参与被投资方保证稀缺资源的供应、获得专有技术或限制被投资方某些

运营或资产，