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文章名：康美药业货币资金审计问题反思

文章主体内容：

一、理论基础

现代审计的本源，是为了保证最终传递到报告使用者手中的财务信息是高质量、有助

于合理决策的（陆建桥，2002）。新世纪以来发生在资本市场上的系列财务舞弊案件，则

显示财务报告供应链上的利益相关方可能出于自身利益，反而对报告的质量和投资者利益

造成损害。无论是早期的安然事件（葛家澍2003；黄世忠等，2002），还是中国概念股危

机中的绿诺科技（刘华，2012）、东南融通（袁敏，2013）等，包括近年来发生在中国资

本市场上的绿大地（张宣洪等，2017）、万福生科（王琪，2019）、华泽钴镍（江雪珍，

2019）、康美药业（黄世忠，2019）等舞弊事项同样引起广泛的探讨，但这些研究大多针

对财务舞弊展开分析，很少涉及某个具体项目的审计实践。

就货币资金而言，因为其固有风险较高，审计师往往将重要性水平定在较低水平上，

以收集尽可能详尽的审计证据。但即便如此，仍然有很多公司在货币资金上出现问题。早

期的案例如蓝田股份、东北高速、达尔曼、外高桥等，近期的则有酒鬼酒、泸州老窖、康

美药业、康得新等。这些上市公司的报表都是经过证券资格会计师事务所的审计，因此当

大额货币资金舞弊案件发生时，市场参与者对事务所的口诛笔伐就不绝于耳。针对这些货

币资金舞弊案例的剖析，有助于审计行业反思已有审计方法及程序的不足之处，进而对相

关审计程序进行有益的完善和改进。

就审计而言，注册会计师需要了解被审计单位及其环境，并针对资金业务中可能存在

的错报风险，如凭证的涂改或伪造、供应链上下游配合对现金流的操纵、关联方的资金占

用、资金用途受限的隐瞒等进行识别和评估，并以重大错报风险的评估结果为导向，结合

货币资金业务活动可能涉及的业务特点，设计并执行控制测试和实质性审计程序。

尽管审计准则为注册会计师开展审计业务提供了原则性的规范，但并不能穷尽现实生

活中的报表错报，尤其是2016年以来，监管部门加大了对中介机构的监管和处罚力度，事

务所往往因被审计对象出现重大错报、且事务所在勤勉尽责、审计程序的执行等方面存在

不足而遭受行政处罚。考虑到收入与收款循环紧密相关，部分案例提及货币资金的审计问

题，如新绿股份、金亚科技、九好集团、康华农业、欣泰电气等。就此而言，货币资金审

计并非独立存在的审计事项，往往与被审计单位的经营业务紧密相关；此外，证监会的处

罚公告中对涉及货币资金的审计程序问题，大多涉及银行存款的函证程序执行不到位，有

利于注册会计师了解并改进货币资金余额审计的关键程序。

二、案例背景

600518.SH19972001226

康美药业（）成立于年，于年月日在上交所上市。公司为

“药品生产及经营”企业，主营业务是“从事中药饮片、化学药品、保健食品等的生产和

销售，以及外购产品的销售和中药材贸易等”，出事前是著名的“白马股”，市值超过千

亿。

2018年12月28日，公司收到证监会下达的《调查通知书》，因涉嫌信息披露违法违

规而受到立案调查；随后公司发布会计差错更正公告，负责审计的广东正中珠江会计师事

GP2018

务所（）对公司年度的财务报告及内部控制分别发布保留意见和否定意见的审计

报告、上交所则分别针对公司年度报告发布“事后审核问询函”、针对媒体报道发布问询

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函、针对会计差错更正发布监管工作函等一系列监管措施。具体事项节略如表所示。

1AAA

从表可以看出，以证监会立案为标志，康美药业经历了信用评级下调（从级逐

步降至C级）、2018财年、2019财年连续两年的年度财务报告及内部控制报告被出具非标

意见、会计差错更正、交易所问询、事务所变更等一系列冲击，公司经营业绩也出现重大

不利影响（从2018年的盈利3.7亿变为2019年的巨亏46.55亿），引发市场参与者对公司

债务和