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中国企业会计准则与国际财务报告准则形式趋同程度比较研究 　　【摘要】本文采用Spearman相关系数法对中国企业会计准则（CAS）与国际财务报告准则、国际会计准则（IFRS/IAS）形式趋同程度进行全面测度。在比较点设置上，作者参照德勤会计师事务所2014年公布的《国际财务报告准则合规性调查问卷》；在赋值原则上，作者参考Fontes等（2005）的五级赋值法；在统计方法上，作者选择适合本文数据特征的Spearman相关系数法。作者以新修订的财务报表列报准则对测度方法进行具体展示，并具体计算了35项单项会计准则和准则整体的形式趋同程度。研究结果表明，CAS与IFRS/IAS达到中度趋同程度，35项单项准则趋同程度差异较大，其中新颁布或修订的准则趋同程度较高。 　　【关键词】会计准则形式趋同Spearman相关系数法 　　【中图分类号】F233 　　高质量的会计准则是高质量的会计信息的必要条件之一，高质量的会计信息可以帮助投资者更好地进行经济决策。IFRS与IAS被视为高质量的会计准则，一直以来都处于不断修订和完善的过程中，准则规定具有很高的时效性，从适用范围广度也可以看出其代表性。CAS一直坚持走“国际准则趋同”的道路，但是并没有在所有方面实现完全趋同。我国以IFRS/IAS为基础制定CAS，需要时刻关注CAS形式趋同程度的变化，以制定进一步改革路线来提供更高质量的会计信息。 　　一、引言 　　为保持CAS与IFRS/IAS的持续趋同，财政部在2012年发布了一系列准则征求意见稿后，于2014年正式修订了五项、新增了三项会计准则。会计趋同包括形式趋同和实质趋同。形式是指准则规定或法律解释，实质是指财务数据或经济后果。会计准则形式趋同带来的思考是：如何测度CAS与IFRS/ IAS的形式趋同程度？现阶段CAS与IFRS/IAS达到何种趋同程度？分歧体现在哪些方面？未来准则修订的方向是什么？这一系列问题的思考对研究如何产生高质量会计信息、实现实质趋同具有重要意义。 　　本文对截至2015年7月在用的CAS与IFRS/IAS形式趋同程度测度，以探究分歧的原因、趋同的现状和未来的政策制定方向。 　　二、文献回顾 　　形式趋同（formal or de jure harmonization）与实质趋同（material or de facto harmonization）的区分十分重要。形式趋同是从准则对各项会计实务具体规范上判断两套不同准则的相关关系，实质趋同是从财务数据的角度对准则形式趋同的效果及其变化进行检验。Van der Tas（1988）使用H指数和C指数首次量化财务报告趋同的研究，作者首先界定趋同的含义，然后介绍H指数与C指数的计算方法，并举例说明其应用。 　　Rahman等（1996）认为形式趋同是实质趋同的不可缺少的一部分，他们提出测度形式趋同的绝对值，但是却没有测度相似科目的相似度；Garrido等（2002）使用欧式距离的方法测度IASB实现的形式趋同，结果显示随着可选方法的数量的减少，财务信息可比性不断提高。但是Garrido等（2002）使用的方法无法用于测度某一国家会计准则与IFRS/IAS的形式趋同程度。 　　Fontes等（2005）使用葡萄牙会计准则、IFRS/ IAS，对三种测度会计准则趋同程度的方法进行分析。通过对三种方法的比较，他们认为欧式距离法只能通过会计方法的个数来测度形式趋同程度，没有考虑到会计方法规定有不同的规定强度，而且单纯地比较会计方法个数并不能得出准则内容是否趋同的结论；而作者对Jaccard系数法和Spearman相关系数法也进行了比较，他们认为这两种方法都对具体项目的要求情况进行了分别统计，但是前者没有考虑会计准则对具体项目要求强度差异，后者考虑了要求强度的差异。 　　国内的研究中，王治安等（2005）采用平均距离法进行度量。已有研究使用的距离法均属于计算定距数据的方法（张国华、曲晓辉，2009）。因此，作者认为平均距离法并不适合用来计算中国企业会计准则的国际趋同程度，而欧式距离法会受到观测单位的影响，马氏距离中的样本协防差矩阵难以确定。张国华、曲晓辉（2009）虽然提出了模糊聚类分析法，但是其计算程序十分复杂。如果想要对所有单项会计准则进行全面度量和分层，在应用上会有一定局限性。 　　国内外学者针对会计准则形式趋同测度的研究处于少数地位。直到Tay和Parker（1990）提出将会计准则趋同分为实质趋同与形式趋同时，学者们才开始注意到对形式趋同的研究。国外学者提出的方法由欧氏距离法、马氏距离法等演变到平均距离法、Jaccard系数法、Spearman相关系数法等；国内以曲晓辉、张国华的研究为代表，在原有方法上创新提出将模糊聚类分析法应用于会计准则形式趋同