IASB收入准则的会计观研究.doc

IASB收入准则的会计观研究 　　【摘要】2014年5月IASB公布了《国际财务报告准则第15号――与客户之间的合同产生的收入》，决定采用交易价格法确认和计量合同产生的收入。一般认为此法从属于资产负债观。本文通过对比研究收入获得过程法（earnings process approach）、现在脱手价格法（current exit price approach）、交易价格法（transaction price approach），证明交易价格法本质上更接近于收入费用观。 　　【关键词】收入的确认和计量现在脱手价格法交易价格法会计观 　　【中图分类号】F233 　　一、收入准则的发展及内容 　　在公允价值会计抬头的背景下，2002年6月，FASB和IASB开启了共同合作项目――收入的确认和计量准则。讨论之初，双方提议用现在脱手价格法替代传统的收入获得过程法[1]BC26。收入获得过程法与原价主义会计体系的收入费用观统一，现在脱手价格法与公允价值会计体系下的资产负债观统一。 　　按照现在脱手价格法，每次合同资产或负债发生变动，都要确认收入。但是2008年12月意见稿公布后，公众认为应该用交易价格法代替现在脱手价格法。因为现在脱手价格法规定在合同签订时需评估合同上的未履行权利和义务，并相应地确认合同资产或合同负债以及相关合同损益，这等于允许企业在实际交付合同中的产品或劳务之前计入收入[1] 5.20，有违常理。而且对于大多数企业来说，此时不可能观察到未履行义务的现在脱手价格[1] 5.21。而如果按照交易价格法确认收入的话，未履行义务根据交易价格计量，因为该金额与合同的权利金额一致，所以可以避免在合同签订之初确认和计量资产和收入，直到企业的履行义务满足或逐步满足时，才能把当初的交易价格分配到对应的已履行义务中，计入收入。合同签订后，除了合同会带来不利后果之外，都不再进行未履行义务的再计量[1] 5.28。 　　下面笔者通过简单案例，分析收入获得过程法、现在脱手价格法和交易价格法的差异。另外，在现在脱手价格法和交易价格法中，合同资产和合同负债并不是合同中未履行权利和未履行义务的评估总额，而是两者的差额。 　　1.2014年6月30日，A公司与B公司签订合同，A公司将以1 000元的价格出售商品给B公司。此时，履行义务的脱手价格为800元。 　　2.2014年7月31日，A公司从B公司收到货款现金1 000元。此时，履行义务的脱手价格仍是800元。 　　3.2014年12月31日，会计决算日，该商品的价格上升。履行义务的脱手价格变为850元。 　　4.2015年3月31日，A公司发货给B公司。另外，A公司以600元从C公司购得该商品。 　　（一）收入获得过程法会计处理 　　1.2014年6月30日，无会计处理。 　　2.2014年7月31日 　　（二）现在脱手价格法会计处理 　　1.2014年6月30日。合同中未履行权利的评估值1 000元大于未履行义务的评估值800，此时，确认合同资产200元。 　　2.2014年7月31日。A公司从B公司收到预付账款1 000元，已入账的合同资产200元消失，同时产生未履行义务即合同负债800元。 　　3.2014年12月31日。因为商品价格上涨，未履行义务增加，追加计入合同负债50元，借方的会计科目可以记成合同损失。 　　4.2015年3月31日。此时，已经交付了商品，所以账面上的合同负债850元消失，贷方计入收入。另外，实际交付商品的账面价格为600元，相应的借方计为成本。 　　（三）交易价格法会计处理 　　1.2014年6月30日。无会计处理。 　　交易价格法与现在脱手价格法一样，规定合同权利的增加和合同义务的减少都要计入收入。但是与现在脱手价格法不同的是，交易价格法中的未履行义务不是按照现在脱手价格即案例中的800元计算，而是按照客户对价即案例中的1 000元计量。所以，合同签订时，未履行权利与未履行义务均根据客户对价1 000元计量，不产生收入。 　　2.2014年7月31日。企业收到货款现金1 000元，随之产生未履行义务1 000元。交易价格法中，未履行义务不是按照现在脱手价格计量，而是按照合同中的客户对价计量。 　　3.2014年12月31日。无会计处理。 　　交易价格法中，除了预测到合同会带来不利的情况之外，一般不进行未履行义务的再计量。商品的升值属于正常现象，不能算作不利的情况，所以无会计处理。 　　4.2015年3月31日。此时，已经完成商品的交付，所以合同负债消失，确认收入。交付商品的账面价格600元计为成本。 　　上述3种收入计量法的利润确认会计年度如表1。 　　通过表1可以看出，收入获得过程法在收入实现时即第二个会计